上海已经进入老龄化加速发展期。随着老年人口数量的快速增加，对各类养老服务的需求总量快速增加，层次更趋多元，仅靠政府提供的养老事业已经无法满足老年人的养老服务需求。
上海已经进入老龄化加速发展期。随着老年人口数量的快速增加，对各类养老服务的需求总量快速增加，层次更趋多元，仅靠政府提供的养老事业已经无法满足老年人的养老服务需求。加快发展养老服务业成为上海满足养老服务需求、提高养老服务质量的重要保障。
在促进产业发展的政策中，税收优惠政策作为一种便于调控，且行政费用较低的政策工具被世界各国广泛使用。所谓税收优惠政策，是政府在税收方面给予纳税人和征税对象的各种优待的总称，是政府通过税收制度，按照预定目的，减除或减轻纳税义务人税收负担的一种形式。
现有税收优惠对象
主要是非营利性养老机构
完全依靠政府的力量实现如此快速的床位增加是不现实的，只有通过税收、土地等各类政策的设计和落实，引导社会和市场的力量参与养老机构的建设，才能尽快满足群众的养老床位需求。
2013年9月，国务院发布《关于加快发展养老服务业的若干意见》(国发〔2013〕35号)，其中明确提出了“完善税费优惠政策”的一系列政策建议。国家推出的税收优惠政策主要包含了三个部分：
一是各类养老服务业机构和企业的税收减免，其中涉及了营业税、企业所得税、房产税和土地使用税这四大类税种。营业税方面，提出对养老机构提供的养护服务免征营业税；企业所得税方面，提出对符合条件的非营利性养老机构按规定免征企业所得税；房产税和土地使用税方面，提出对非营利性养老机构自用房产、土地免征房产税、城镇土地使用税。
二是涉及各类养老服务机构和企业资金来源的税收抵扣。文件规定，对企事业单位、社会团体和个人向非营利性养老机构的捐赠，符合相关规定的，准予在计算其应纳税所得额时按税法规定比例扣除。
三是间接性的税收优惠，主要是各类费用的减免。文件提出，各地对非营利性养老机构建设要免征有关行政事业性收费，对营利性养老机构建设要减半征收有关行政事业性收费，对养老机构提供养老服务也要适当减免行政事业性收费，养老机构用电、用水、用气、用热按居民生活类价格执行。
从文件中提出的各项税收优惠政策中可以看出，税收优惠的对象主要集中在养老机构，特别是非营利性养老机构。事实上，在《关于加快发展养老服务业的若干意见》提出的各类政策措施中，对非营利性养老机构的优惠政策也最多最集中。这些优惠政策的制定明确反映出了目前我国养老床位的供给短缺困境。根据全国老龄办预测，到2015年，我国的老年人口将达到2.16亿。以《社会养老服务体系建设规划(2011-2015)》中设定的每千名老年人拥有养老床位数达到30张的目标来计算，2014-2015两年间，要增加154.3万张养老床位，增量达到31.3%。完全依靠政府的力量实现如此快速的床位增加是不现实的，只有通过税收、土地等各类政策的设计和落实，引导社会和市场的力量参与养老机构的建设，才能尽快满足群众的养老床位需求，实现机构养老占比达到3%的规划目标。
除此之外，文件还提出了制定和完善支持民间资本投资养老服务业的税收优惠政策的要求，为地方政府制定和行使税收优惠政策留下了空间。
从税权的角度来看，我国不仅是中央政府(包括全国人大、国务院、财政部、国家税务总局等)可以行使税收优惠决定权，地方政府(主要是地方人民政府和地方财税机关)也在实际上行使着大量的税收优惠决定权。各地在落实国家制定的税收优惠政策的同时，可以根据地区特性，制定和行使税收优惠政策维护区域利益。
此次国家发布了《关于加快发展养老服务业的若干意见》之后，北京、江苏、浙江、江西等地也都相应地制定了地区性的加快发展养老服务业的政策性文件。部分省市在国家制定的税收优惠政策之外，增加了部分税收优惠政策，或者拓宽了政策的惠及范围。
将优惠政策普及
营利性养老机构
对于上海而言，鼓励社会力量兴办包括营利性养老机构在内的养老机构，仍然是税收优惠政策制定的关注点。
上海市政府目前正在研究和制定上海加快发展养老服务业的相关政策，其养老服务业税收优惠政策的制定包含两个方面，一是落实国家制定的税收优惠政策，让养老服务机构和企业更快、更便捷地享受政策带来的好处；二是根据上海的实际需求，制定适合地区特性的税收优惠政策。
从具体的政策调整上，可以从两个方向进行考虑，一是税收优惠政策惠及对象的拓展；二是新增的优惠政策。
根据上海的实际情况，可以考虑将税收优惠政策惠及对象从非营利性养老机构，向营利性养老机构和提供家庭、社区养老服务的企业拓展。
根据《上海市养老设施布局专项规划》提供的数据，到2020年，上海还需建成约15.9万张养老机构床位，且按照老年人口峰值预测，考虑适度前瞻和预留弹性，要按照17.8万张进行用地底线管控。2013年底上海市养老床位共计10.8万张。养老床位缺口在5.1万张。对于上海而言，鼓励社会力量兴办包括营利性养老机构在内的养老机构，仍然是税收优惠政策制定的关注点。
目前上海实行的是“9073”的养老模式，即90%的老年人在家庭养老，7%的老年人享受社区养老，在养老机构进行养老的老年人仅占老年总人口的3%。其余97%的老年人需要居住在家中，从家庭、社区获取公共养老服务，或者通过购买的方式从市场获得所需要的养老服务。因此，为居家养老的老年人提供家庭养老服务和社区养老服务的机构和企业同样应该是上海税收优惠政策制定的关注焦点。
具体来看，则可以从营业税、企业所得税、个人所得税、行政事业收费等方面分别考虑。
在营业税税收优惠方面，一是针对国家提出的“对养老机构提供的养护服务免征营业税”政策拓展政策惠及对象，对社区综合为老服务机构、家庭服务企业提供的养护服务同样能够免征营业税。事实上，国家针对家政服务企业，已有相关的税收优惠政策。根据《财政部、国家税务总局关于员工制家政服务免征营业税的通知》(财税[2011]51号)规定，对家政服务企业由员工制家政服务员提供的家政服务取得的收入免征营业税，但这项政策有效期为2011年10月1日-2014年9月30日。面对越来越多的家庭服务需求，从政策引导和鼓励的角度来看，这类提供家政服务的企业可以考虑继续免征营业税。
二是对养老机构并购、分立等过程中发生的资产、土地使用权转移行为，不征收营业税。可以预见的是，未来养老机构市场的整合将越来越频繁。养老机构之间的并购、分立等行为将在一定程度上促进市场秩序的建立和养老服务质量的提升，可以通过免征营业税的税收优惠政策，降低并购和分立等成本，支持养老机构的健康、快速发展。
三是对企业和个人承包老年人集聚的居住区适老性环境改造项目、老年人住宅改造项目所获得的收入，在营业税征收方面给予一定的减免。随着上海老龄化程度的不断加深，已经在部分中心城区出现了老年人集中度较高的社区，推进这些居住小区的适老性环境改造有利于老年人的居家养老，是宜居社区建设的一个重要的部分。随着上海纯老家庭和独居老年人的增加，老年人住宅的改造也将逐步提上日程。对企业的老年人集聚的居住区适老性环境改造项目、老年人住宅改造项目收入税收减免可以有效推进这些工作。
企业所得税和个人所得税税收优惠方面，一是对营利性养老机构将取得的养老服务收入直接用于改善养老服务条件的，建议其后一定年限内缴纳的企业所得税地方留成部分由财政给予一定的补助。考虑到营利性养老机构投入的养老服务收入将在一定时间内对入住的老年人有实质性的服务改善，这样的行为政策上应该给予适当的鼓励。二是在企业和个人向非营利性的养老服务机构捐赠的所得税抵扣中，引入跨年度递延抵扣。所谓“跨年度递延抵扣”就是指，允许个人和企业当年超过所得税扣除比例限额部分的公益性捐赠顺延至下一年度或者更长时间内(国际上一般控制在5年以内)进行扣除。跨年度递延抵扣不仅有助于提高捐赠额，还可以使捐赠一次性及时送到急需的养老服务机构中。根据我国《企业所得税法及其实施条例》规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》则规定，个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向非营利性养老机构等社会公益事业的捐赠，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额的30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。缺乏跨年度递延抵扣制度，企业和个人在捐赠时必须考虑要平衡捐赠当年的应纳税所得额与公益性捐赠额，增加了捐赠成本，也不利于鼓励和激发企业和个人的捐赠热情。
三是落实《财政部、国家税务局关于企业年金职业年金个人所得税有关问题的通知》(财税[2013]103号)针对企业年金、职业年金的个人所得税相关规定，鼓励和推动商业年金保险市场发展的同时，也可以进一步保障老年人的晚年收入和生活质量。不少国家的商业年金保险已经成为老年人收入的重要部分。为了鼓励商业年金保险的发展，如法国政府规定，在退休年金投保人所支付给保险公司的保险费中，25%可以抵扣应纳税所得的优惠，若保险合同存续期超过八年，保单收益还可以免税。英国政府允许居民将其在社会保障部门的基金提出，用于购买个人年金保险等。
行政事业收费优惠方面，建议对《关于加快发展养老服务业的若干意见》提出的“对养老机构提供养老服务也要适当减免行政事业性收费”进一步明确为养老机构提供养老服务设计的行政事业型收费的减免额度，如减半征收，便于政策的实际操作和落实。
从总体来看，目前提出的养老服务产业税收优惠政策主要还是集中在减税、免税和税额抵扣上。事实上，税收优惠的形式非常灵活，不仅包括减税、免税、税额抵扣，还包括出口退税、优惠税率，以及先征后返，加速折旧、税项扣除、投资抵免、亏损弥补等，以及其他实际减除或减轻纳税人和征税对象税收负担的各类鼓励性和照顾性规定。随着养老服务业的发展，上海可以逐步探索更灵活多样的税收优惠政策，例如通过准予养老机构购买意外责任险的缴费支出在企业所得税前扣除，提高养老服务企业的抗风险能力；通过允许对设备进行加速折旧等优惠措施，支持养老服务企业的发展等。
税收优惠政策的设计和实施目的是为了通过政策的激励和引导，鼓励养老服务业的发展。为了避免政策被滥用，建立税收管理制度来规范管理是必不可少的。目前国内对免税政策的管理侧重于税前的资格审查，还缺乏科学、严格、系统的事后监督机制。以非营利性养老服务机构为例，国外对于这类享受各种税收优惠的非营利性机构有严格的制度区分其营利性收入和非营利性收入，非营利性收入才可以享受税收优惠。还实行严格的年度资格审查，确定其是否继续享受税收优惠的资格。并且建立强制性的信息披露制度，接受公众的监督。上海在设计和落实税收优惠政策的同时，也应该不断健全和完善税收管理制度。
(作者系上海市发展改革研究院社会发展研究所副所长)
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