所谓“三方抹账”又被称为“三角低债”,是当前企业间处理三角债务关系的一种经济现象。其存在的原因是有三个或三个以上的企业相互有购销关系,且互有债权、债务。
我们设定A、B、C三个企业,三个企业间的经济关系为:A企业向B企业销售货物,同时又与C企业有购销业务,如购买原材料等;B企业拖欠了A企业的货款,A企业又拖欠了C企业的货款,形成了三角债务关系。“三方抹账”的目的是抵清三角债。运作程序是A、B、C三方经协商达成“抹账协议”,由B企业提供货物,用于抵顶A企业的债务,A企业则直接将这部分货物转交C企业,抵顶对C企业的债务。在实际工作中,绝大部分企业是这样处理的:
B企业直接开具发票给C企业,之后三方凭协议各自冲销债权债务。其中:A企业不计提销项税金,只处理债权债务,借记“应付账款--C企业”,贷记“应收账款--B企业”。B企业作销售处理,借记“应付账款--A企业”,贷记“主营业务收入”、贷记“应交税金---应交增值税”。C企业作货物购进处理,借记“原材料”、借记“应交税金--应交增值税”,贷记“应收账款--A企业”。这里A企业的处理是错误的,不符合我国税收法规的有关规定。
《增值税暂行条例》第一条规定,“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理、修配劳务以及进口货物的单位和个人,为增值税的纳税义务人”。《增值税暂行条例实施细则》第三条规定,“销售货物,是指有偿转让货物的所有权。有偿,包括从购买方取得的货币、货物及其他经济利益”。尽管三方抹账的中间方A企业没有发生货物的流进与流出,也没有事实上的货物交易行为,而只是用债权抵顶了债务,但货物的所有权却从B企业转移到了A企业,再从A企业转移到C企业。在这一过程中,A企业将抵顶货物转项C企业时,货物的所有权发生了转移,同时,获取了减少债务的利益补偿,其行为构成了有偿转让货物的所有权,属销售货物的行为,应就交易额计算交纳增值税。
根据国家税务总局155号文件规定,企业以货抵债的受货单位可以凭以货抵债书面合同以及与之相符的增值税专用发票确定进项税额,报经税务机关批准予以抵扣。税法还规定,工业企业购进货物,必须在购进的货物验收入库后,才能申报抵扣进项税额。对三方抹账的A企业来讲,必须作购进货物处理,并验收入库后,方能够取得进项税额抵扣资格。这样,货物入库后再出库,给企业造成人力、才力不必要的浪费。笔者认为,在不违背国家税法有关规定的前提下,A企业可以作“模拟”出入库处理,即将货物从B企业直接运到C企业,B企业给A企业开具专用发票,A企业根据发票和抹账协议作购进货物处理。借记“原材料”,借记“应交税金--应交增值税”,贷记“应收账款--B企业”。A企业再给C企业开具专用发票,作销售处理,借记“应付账款--C企业”,贷记“主营业务收入”、贷记“应交税金--应交增值税”。B企业作销售货物记账,C企业作购进货物记账。如此处理后,既节省了人力、才力,又不违背税法的要求。
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