关键词:新会计准则长期股权投资会计处理
长期股权投资指持有时间超过一年的对企业的股权投资。新的会计准则中规定当企业的投资占被投资企业股权比例低于五分之一且没有重大影响的情况下,会计核算方法可以分为两种情况。一种情况是采用成本法核算,初始投资以投资支付现金或者换出资产的公允价值计量,后续计量按未来现金流量的现值确定是否计提减值准备;另一种情况是当公允价值能可靠计量时,按公允价值计量计入当期损益的金融资产和可供出售的金融资产,初始计量和后续计量均按公允价值,后续计量时前者的计量差额计人当期损益。后者计入所有者权益。
一、新旧会计准则中会计核算方法的主要区别
对于企业长期股权投资的处理方法,新旧会计准则存在不同的处理方式,并且新会计准则下长期股权投资的会计处理在很多方面和旧的会计准则有不同。以下将具体探讨细节上的差异:
1、缩小了准则规范的范围,同时对投资进行更细致的分类
原投资准则规范的内容包括短期投资、长期债权投资和长期股权投资。新准则仅包含了长期股权投资。同时新的《长期股权投资》准则又将投资细分为:投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资;投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资;投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资;投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资。相比较而言,我们知道新准则考虑了更多具体情况,这本身对于不同种类的长期股权投资的会计核算提出了更高的要求。
2、对于初始投资成本的计量更加规范
旧的准则中对初始投资成本的确认方法主要区分成本法和权益法两种方法,并在权益法下对初始投资成本与应享有被投资单位所有者账面权益份额的差额,计入股权投资差额;同时,在旧准则中则明确指出准则不涉及企业合并。而新准则在企业合并业务下分为统一控制下和非同一控制下两种情况处理。权益法核算中取消了股权投资差额的做法,对初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的差额,属于商誉的部分,不需调整初始投资成本;如小于时应计入当期损益,调增相关长期股权投资的账面价值。可见随着经济的发展,企业的业务活动不再单一,股权投资也从简单的直接对外单位投资和股票投资向外扩展,采用企业合并战略已经为很多企业所接受,成为企业的一项重要的投资业务,相关的会计账务处理也需要统一规范。
3、两种会计核算方法的确认差别
权益法转为成本法:当投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,应当改按成本法核算,并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。成本法转为权益法:因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的,应当改按权益法核算,并以成本法下长期股权投资的账面价值或按照《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》中关于金融工具的规定确定的投资账面价值作为按照投益法核算的初始投资成本。这项规定,运用的是未来适用法,不需要对长期股权投资进行追溯调整。同旧准则相比,新准则简化了此种情况下长期股权投资的会计处理。按旧准则规定,成本法转换为权益法时,需要对股权投资的账面价值进行追溯调整。
4、长期股权投资减值会计处理的差别
新会计准则规定如果按成本法核算的在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资减值应当按照金融工具确认和计量的方法处理;其他按照资产减值准则规定方面处理;在减值损失核算方面,新准则规定资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。这就意味着长期投资减值损失一旦计提将永久的减少企业利润,企业无法再通过减值损失转回来调高利润。原准则在处理减值损失时对由于被投资单位经营状况变化等而导致其可收回金额低于投资的账面价值,应将可收回金额与账面价值之间的差额计提的减值准备,确认为损失,以后会计期问恢复时,可以转回。
二、新会计准则中长期股权投资变化的影响
1、两种会计核算方法规定的影响
由上面的差别分析,我们知道新企业会计准则中规定当投资企业对被投资企业有实际控制权时,长期股权投资核算方法由原来采用权益法核算改为采用成本法来核算,然而当编制会计合并报表时有应当按照权益法进行调整。这实际上是说母子公司型的企业必须要编制两张表报:一张用成本法编制和一张用权益法编制。这项变更不影响合并报表的财务指标,但对母公司报表的影响较大,主要影响母公司投资收益,进而影响母公司的年终分红的能力。
2、不再确认投资差额的影响
新企业会计准则中不再确认长期股权投资差额,也取消了有关股权投资差额摊销的规定。这一规定将会使那些存在巨大的长期股权投资借方差额的企业受益,使他们的净利润增加;反之,若股权投资差额为贷方余额的,净利润将减少。这样做的道理是显而易见的,如果这些差额与企业合并没有关系,且没有办法和被投资企业资产和负债的账面价值进行区分,其结果是对于该类企业的利润将不再需要对其股权投资差额进行摊销。
3、公允价值应用的影响
新准则中有两处提到了公允价值:一处是在投资成本的确定时,对于发行证券取得长期股权投资的采用公允价值确认初始投资成本;另一处是在后续计量中,采用权益法核算时引入了被投资单位可辨认净资产公允价值的概念,以公允价值作为会计计量的基础。事实上早在1998年的时候我国政府就曾将公允价值引入债务重组的计量中,结果由于制度不健全而成为上市公司利润操控的一个靶子,最终于2001年取消。现今在我国市场经济条件下,大量引入公允价值这一计量基础会对于企业的权益产生重大影响,同时能否发挥出其积极的作用或者是否会再次成为企业盈余操纵的工具。还要继续研究。
4、关于长期股权投资减值损失规定的影响
新会计准则中对于长期股权投资规定其减值损失一旦确认,在以后年度期间就不得转回。通常企业会在亏损年度通过转回前期所计提的资产减值准备,以达到减少当期费用,增加当期利润的目的。相反在盈利年度进行反向操作,大幅计提减值准备,增加当期费用,降低当期利润,以便以后期间利润下降时再予以转回。因此,这一规定的实施能够有效地遏制利用资产减值进行盈余操纵的行为。
总之,新企业会计准则在原来会计准则的基础上变化较大,尤其是有关于长期股权投资的会计处理规定方面。这些新规定更加规范了企业有关于长期股权投资的会计实务操作,最终使得企业提供的会计报表信息更加准确。但新会计准则的实行时间不是很长,有些存在的问题还需要我们进一步探索、论证。◆
参考文献:
董德志,新准则下长期股权投资的会计核算解析,冶金财会,2007;
李平,新准则实施后公允价值在长期股权投资核算中的应用,审计月刊,2008;
卢凯,新准则下长期股权投资会计核算的重大变化,商业会计,2007;
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