关键词：纳税筹划 会计处理方法 税赋
近年来,纳税筹划因其具有实用性强,能针对性地有效提高企业经济效益。由于目前我国会计处理方法具有一定的可选择空间,会计处理便成为纳税筹划的一种重要手段。下面列举存货计价方法、固定资产折旧方法和收入确认方法的选择在纳税筹划中的应用。
1 存货计价方法的选择在纳税筹划中的应用
按照我国现行会计准则规定,发出存货的计价方法有4种：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法。在不同的情况下,企业采用不同的存货计价方法,可对企业的税赋会产生不同的影响。根据我国纳税税率条件的不同,从三个方面进行讨论。
1.1 比例税率情况下
在企业采用比例税率的情况下,必须考虑物价的变化趋势对计价方法的影响。当原材料价格上涨时,如果采用先进先出法则会使当期成本降低,因此企业的净利润会提高导致企业所得税负担增加。反之,当原材料市场价格出现下跌时,如果采用先进先出法则可以提高成本,使当期利润降低达到降低税赋的目的,这是进行节税筹划的一种重要措施。而如果物价处于不断波动中,应当采取移动加权平均法进行存货成本计价,这样可以避免成本强烈波动对企业的影响,还可以降低各期利润均衡性变化的影响,进而降低企业各时期应纳所得税额上下的波动,降低企业对各项资金安排的难度。尤其是,当企业的应纳所得税额比较大时,企业如果没有足够的流动资金,可能会影响企业的各方面的经济活动,有的甚至会影响到企业未来的长远发展。
1.2 累进税率情况下
在企业实行累进税率的情况下,可以选择移动加权平均法或者选择加权平均法对企业在本期内发出和领用存货的成本进行计价,通过这一方法可以使企业的税收负担将会相对地减轻。因为企业采用平均法对存货进行计价,可以使企业各时期计入产品成本的材料等存货的价格相对的均衡,不会出现时高时低不稳定的价格,使企业的产品成本不至于发生比较大的波动,使企业各时期利润和收益比较均衡。避免企业成本的剧烈波动而增加利润,在会计期间套用过高的税率会提高企业的税收负担,使得节税目标难以实现。
总之,企业存货计价方法的选择为纳税筹划提供了相当大空间,也为企业减轻纳税负担,实现利润最大化提供了依据。纳税人通过选择不同的存货计价方法,在一定的纳税年度中所反映的存货成本是不相同的,这不但影响该纳税年度的所得税款的分配,还可以把更多的税款转移到以后年度缴纳,这样起到了延期纳税的筹划目标。因此,合理的选择存货计价方法,可以不同程度上减轻企业的税务负担,这样就能达到纳税人税收利益最小化、总体利用最大化的目的。
2 固定资产折旧方法的选择在纳税筹划中的应用
固定资产折旧作为成本的重要组成部分,有着“税收挡板”的效用。按照我国现行会计准则规定,固定资产计提折旧的方法有4种：直线法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法。应用不同的固定资产折旧方法对计算得出的折旧额是不相同的,因此,固定资产折旧分摊到各时期导致生产成本中的固定资产成本也不相同。由此,固定资产折旧的计算和提取将会影响到成本的大小,阻碍企业实现利润最大化的目的,企业可以利用固定资产折旧方法的差异进行合理的纳税筹划,而采用此种手段进行纳税筹划时应当考虑三个方面因素的影响。
2.1 不同税收体制的影响
如果采用比例税制,则企业每年交纳所得税是一个固定值,在这一前提下,应采用年数总和法和双倍余额递减法进行固定资产折旧,这可以对企业进行纳税筹划发挥促进作用。因为采用年数总和法和双倍余额递减法可以使企业在最初的几年中增加折旧,而在之后的周期内减少折旧,这可以使企业获得延期纳税的收益,相当于企业利用固定资产折旧在最初几年时间内获得了一笔无息贷款。而如果企业所得税率是逐年提高的,则应当选择直线法进行固定资产折旧。这是因为纳税所带来的收益会随着税率提高而同步增长,因此如果企业的所得税率除以逐年升高的状态下,企业以后每年的税负会高于纳税的收益,因此企业应当在这一背景下对所得税率和纳税收益进行对比分析,并以分析结果为依据选择最优的固定资产折旧方式。
如果当前实行的是累进税制,则企业应当控制利润额,因为超额利润部分会对应更高的所得税率,这无疑会增加企业的所得税负担。因此在累进税率下选择直线法进行固定资产折旧对企业更加有利,因为这可以避免企业利润出险剧烈的波动,防止企业在某一财务周期内突然面临过高的所得税而陷入现金流量紧张的危机中。
2.2 通货膨胀因素的影响
按照我国目前的会计计量准则,企业固定资产应当采用历史成本计量方式。而按照历史成本计量无疑会受到通货膨胀因素的重要影响,比如当通货膨胀较为明显时,按照历史成本回收资金因受到通货膨胀的影响而使购买力极大降低,所回收的资金以当前市场价格无法购买相同的固定资产。因此企业当处于通货膨胀时应选择年数总和法和双倍余额递减法进行固定资产折旧,这一方面可以缩短资金回收周期,还可以加快折旧速度,使前期折旧大幅度提高以获得更高的税收减免幅度,同时也能提高企业的投资回报率。综上所述,通货膨胀因素对企业固定资产折旧会产生负面影响,可以优化选择固定资产折旧方法来降低通货膨胀的负面影响。
2.3 固定资产折旧周期的影响
按照我国当前的税收法律规范,没有明确规定固定资产折旧年限和净残值,因此企业具有自主决定固定资产折旧年限的权力,企业应充分利用这一自主权,准确分析固定资产的使用状况,确定最佳的使用年限对固定资产进行折旧以达到降低所得税负担的目的。比如在企业创立有税收减免政策时,则应当延长折旧年限,这样可以将固定资产的折旧更多地转移到优惠政策到期后的财务周期内以获得更高的节税收益。而对于没有享受任何优惠政策的企业而言,通常采用缩短折旧年限的方式,这一方面可以提高固定资产的成本回收速度,同时也使固定资产折旧成本前移以实现延期纳税的目标。以企业会计报表的统一数据为依据可以得出结论,在固定资产价值固定的前提下,无论企业如何选择固定资产折旧方法和折旧年限,最终所计提的固定资产折旧总值都是一个固定值。但是考虑到时间价值的影响,企业根据资金的时间价值收益和税负水平等因素综合考虑程度不同的折旧方法。由于资金时间价值处于不断上升的状态,而同一资金在不同时间节点上的价值也是有所区别的。因此企业在选择固定资产折旧方法时不仅要考虑对税收收益的影响,要应用动态分析方法将整个折旧期限内的全部计提总额按照市场当前利率水平进行贴现计算后,得出不同固定资产折旧方法和不同折旧年限下的税收收益总和与计提折旧费用总和,将此作为分析依据判断不同折旧方法对税收收益总和与折现值总和的影响,并在现行税收法律法规体系的范围内选择最佳的折旧方法实现企业税收收益最大化的目标。
3 收入的确认方法的选择在纳税筹划中的应用
按照我国现行会计准则规定,对满足以下五方面条件的销售收入进行确认,第一将商品所具有的风险和收益已经转移给购买方；第二企业没有保留商品的继续管理权,也没有对出售的商品采取控制措施；第三出售商品的收入能够被准确的计量；第四销售收益可能会流入企业；第五,销售所带来的成本能够被准确的计量。五个条件的销售收入予以确认,并且通过对这五项条件的控制,使企业取得递延纳税的时间。根据我国关于增值税纳税义务时间的法律法规中的相关规定,销售结算方式的不同,导致企业可以根据企业产品销售策略的不同选择适当的销售结算方式,从而控制收入确认的时间,以此来推迟确认销售收入,从而使企业延迟缴纳企业所得税。
3.1 直接收款方式
在企业采用直接收款方式对产品进行结算的条件下,可以不考虑货物是否已经发出,企业都将已获得的销售凭据和数额作为结转收入。通常而言,如果出售方的产品已经完全转移给购买方,并且通过销售活动获取了收款权利,那么上述过程就已经完成,因此企业也必须承担纳税义务。对于在销售过程中所需要确认的收入,企业应将考虑如何推迟确认进而作为纳税筹划的重点环节,因为推迟销售收入可以使企业延迟纳税。比如企业有一笔在年终时发生的销售收入,在不违反税收法律的前提下对这笔收入延迟确认是税收筹划的常用手段。尽量推迟其确认时间,使年终发生的销售收入能够转移到下一财务年度进行确认。如果能够实现这一过程,就相当于享受了一笔同等数量的无息贷款,反之,如果企业之间的经营过程中有需要弥补的亏损,可以对收入进行提前确认,进而可以由此获得更高的纳税收益。
3.2 委托代销方式
如果企业采用委托其他纳税人代销货物,根据法律法规规定纳税义务发生的时间应为收到代销单位开出销售的代销清单的当天。例如,当企业的产品销售对象如果是商业企业,并且货款结算方式是采用售后付款方式或者卖方知道买方暂时不会支付货款的情况下,企业可以把购销合同尽可能地转化为代销合同,进而使企业委托代销方式得以取代购销合同进行收入确认。这一转变可以使企业的纳税义务确认时间提前到与代销单位进行清算的时间结点上,因此财务委托代销方法可以将清算的主动权重新掌握在自己手中,而企业也就拥有了推迟收入确认的可能性,使其纳税筹划工作具有更高的主动权。通过这种确认方式的转变可以使企业赢得更多的资金使用时间,进而通过销售确认的调整提高税收收益。
综上所述,企业在相关法律法规的约束下进行的各种纳税筹划与会计处理方法之间存在着十分紧密的联系,会计处理方法选择的不同会使企业的纳税筹划产生不同效果。企业的纳税筹划需要选择合理的会计处理方法来实施,而企业对会计处理方法选择的是否合理直接决定着企业纳税统筹的最终效果,两者之间是相互依存,相互促进的。
参考文献：
王大义.基于纳税筹划的会计政策选择研究.经济师,2009.
沙莎.企业会计政策选择机制.现代会计,2008.
曲虹.试论会计准则与税法关于收入确认和计量的差异.现代经济信息,2009.
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