关键词:税务筹划;所得税法
1 新法实施前的企业税务筹划
2008年之前,内资企业缴纳企业所得税的主要依据是1993年12月由国务院发布,从1994年1月1日起施行的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》,而外资企业缴纳企业所得税的主要依据是1991年4月由第七届全国人大通过,从1991年7月1日起施行的《中华人民共和国外商投资企业所得税法》。
根据旧法,内资企业所得税是对各类内资企业和组织的生产、经营所得和其他所得征收的一种税,其纳税人主体为中国境内实行独立经济核算的各类内资企业或组织,具体包括国有、集体、私营、股份制、联营企业和其他组织。企业所得税的征税对象为来源于中国境内从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务和其他营利事业取得的所得以及取得的股息、利息、租金、转让资产收益、特许权使用费和营业外收益等所得,其计税依据为应纳税所得额,即纳税人每一纳税年度内的收入总额减除准予扣除的成本、费用、税金和损失等项目后的余额。税率方面,企业所得税实行33%的比例税率,同时,对小型企业实行二档优惠税率。计税方法,企业所得税以纳税人的应纳税所得额和规定的适用税率计算应纳税额,公式为“应纳税额=应纳税所得额×适用税率”;如果纳税人来源于中国境外的所得已纳的所得税税款,允许扣除不超过其境外所得按照中国税法规定计算的应纳税额,其扣除限额为“境外所得税税款扣除限额=境内、外所得按中国税法计算的应纳税额×来源于境外的所得额÷境内、外所得总额”。
上述最基本内容明确了纳税人、征税对象、基本税率和一般的计税征收办法,它的计税公式也提示了一般的企业税务筹划的思路,即从应纳税所得额和适用税率两大要素上寻找避税、节税的可能。企业进行税务筹划有这样一些主要路径。
企业所处的产业/行业。国家对新办的高新技术企业、软件企业、咨询服务企业等给予了充分的税收优惠,包括减免、降低税率等具体措施和规定。
工业企业的技改项目。我国作为世界制造业工厂,为了加快工业进步、促进产业升级,提高企业的核心竞争力,通过技改投资抵免企业所得税的具体办法来大力鼓励并扶持工业企业利用国产的技术设备进行自主引进、自主吸收和自主创新的技改项目。
企业涉及股权转让或境内外融资。如果投资者或股权转让的受让方在境内,那么根据一定的持股比例,企业可以通过先分配后转让或者先减股息性所得等方式减少应纳税所得额来节税。如果投资者或股权转让的受让方在境外,那么企业的税务筹划将对境内外政策、持股比例、债务债权、资产等因素进行通盘考虑。
企业的损失项。这是企业税务筹划在具体实践中最为常见的套路,一般是依据规定,加大企业损失项或者通过收购有财产损失的企业或将亏损企业注入盈利项目来实现抵税。
集团公司的合并纳税。从08年开始,新税法规定如果集团企业的子公司可以改制为不具有法人资格的分支机构,那么集团企业可以合并纳税,进而可以通过子公司之间的盈亏相抵来减少应纳税所得。
可见,外资企业进行税务筹划的主要特点就是它的外资特性,由于长期以来我国的经济发展主要表现为投入不足,因此国家一度大力提倡引进外资,从中央到地方也出台了一系列的税收优惠政策,利用好这些政策是外资企业税务筹划的主要路径,即外资企业通过投资与再投资,成立生产型或高新技术企业,可以享受再投资退税和新办企业所得税优惠的多重倾斜政策。当然,上述内资企业在其他几个路径上的税务筹划外资企业也同样可以借鉴。
2 新法环境下的企业税务筹划
新的《中华人民共和国企业所得税法》是2007年3月由第十届全国人民代表大会通过,于2008年1月1日起施行。新法规定,在中华人民共和国境内,企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人,纳税人不包括个人独资企业及合伙企业,可分为居民企业和非居民企业,居民企业应当就其来源于境内外的所得缴纳企业所得税;非居民企业在中国境内设立机构、场所的,应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得,缴纳企业所得税。企业“应纳所得税额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损”,税率为25%,“应纳税额=应纳所得税额×适用税率-减免和抵免的税额”。
由新法不难看出,企业进行税务筹划有了更多的策略选择、并与企业具体经济行为的联系也更加密切了,也更能体现出国家政策调控的导向作用。依据新法,企业进行所得税的税务筹划可以遵循更多的路径,大致上有:企业选择设立非法人资格的分支机构,,从而将经济行为更加细分有利于通过合并纳税进行筹划;企业可以利用专项设备抵免税;投资于高新技术企业、创投企业、农林等减免征企业;企业小型化;企业转移到香港特区;其他优惠办法。当然,在实际操作中,每个企业都应该有税务筹划的意识和规避风险的措施,一定要依照法律法规的准绳和企业自身的特点条件,事先就将税务筹划纳入到企业的战略规划中,真正使其为企业创造应有的价值。
参考文献
于晓镭,徐兴恩.新企业会计准则实用手册.机械业出版社,2006.
黄遵顺.企业所得税法与新企业会计准则差异研究.财会研究,2008,.
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